Ing. Jan Ambrož
Význam daňových dokladů pro účely daně z přidané hodnoty je všem daňovým subjektům, ať už plátcům DPH, osobám povinným k dani nebo osobám identifikovaných k dani, jasný. Daňové doklady jsou také nezbytnou součástí evidence DPH a ovlivňují také účetnictví a daň z příjmů.
NahoruPrávní úprava
Základní informace týkající se daňových dokladů jsou v zákoně o DPH uvedeny v dílu pátém "Daňové doklady", na které se v textu odvoláváme. Jedná se o následující paragrafy.
Ve výše uvedené tabulce se nejedná o vyčerpávající výčet paragrafů zákona o DPH, která řeší problematiku daňových dokladů. Doplňme si například vazby na § 21 a násl. ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, § 45 upravující podmínky opravných daňových dokladů (viz Oprava základu a výše DPH), § 72 a násl. k problematice nároku na odpočet DPH, vracení DPH, cestovní služby (§ 89), zvláštní režim pro obchodníky s použitým zbožím (§ 90) atd. Ke všem těmto oblastem jsou k dispozici samostatné podrobné články.
Výklad
První kapitola se věnuje významu daňových dokladů pro fungování daně z přidané hodnoty. Dále si vysvětlíme základní pravidla pro vystavení daňových dokladů, a jakou mají mít formu (2), následují specifika pro přenos daňové povinnosti (3). Typy daňových dokladů obsahuje závěrečná pátá kapitola.
Novela 2025
Zvlášť upozorníme na novinky související s novelou zákona o DPH účinnou od 1. ledna 2025.
Nahoru1. VÝZNAM DAŇOVÝCH DOKLADŮ PRO FUNGOVÁNÍ DANĚ Z PŘIDANÉ HODNOTY
Z pohledu plátce daně z přidané hodnoty je význam daňových dokladů nejdůležitější kvůli povinnosti přiznat plnění a pro nárok na odpočet daně (1.1). Neméně podstatné jsou daňové doklady při opravách základu daně (1.2) a specifických daňových režimech, u kterých platí odlišnosti (1.3).
Princip daňových dokladů v DPH
Jak ovlivňují daňové doklady (DD) práva a povinnosti daňových subjektů znázorňuje jednoduše následující schéma.
Nahoru1.1 DD a nárok na odpočet DPH
Plátce má právo uplatnit nárok na odpočet daně z přidané hodnoty podle striktních pravidel a existence daňového dokladu je podmínkou uvedenou přímo v § 73 odst. 1 písm. a) zákona o DPH: "...mít daňový doklad...".
Naštěstí pro praxi neschází v zákoně o dani z přidané hodnoty nezbytná benevolence, a tak se často využije text § 73 odst. 5 zákona o DPH pro situace, kdy daňový doklad neobsahuje potřebné náležitosti (a), nárok je možné prokázat jiným způsobem.
Jde-li o zdanitelné plnění poskytnuté osobou povinnou k dani neusazenou v tuzemsku nebo jiným plátcem, anebo při pořízení zboží z jiného členského státu, nemá-li plátce daňový doklad (b), lze nárok prokázat jiným způsobem.
Novela 2025
Doplníme si, že byla vypuštěna výjimka pro situace, kdy se jednalo o pořízení dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností.
Teorie vs. praxe
Je zřejmé, že se plátci musí často vypořádat s tím, že a) daňový doklad je neúplný nebo b) není k dispozici. Nárok se tedy doloží "jiným způsobem", což je administrativně náročnější, ale ve hře je právo na odpočet daně, proto se s touto situací při správně vedené záznamní evidence (a účetnictví) zpravidla vypořádají bez problémů.
Plátce má daňový doklad od tuzemské právní kanceláře, který je však neúplný. Zde nárokuje daň z přidané hodnoty na vstupu s použitím dalších důkazních prostředků, například potvrzenou objednávku služeb a navazující dokumentací o jejím poskytnutí (stanoviska AK apod.).
Plátce přijal služby od německého partnera s místem plnění v tuzemsku. Na jedné straně je povinností přiznat daň (§ 24), na straně druhé je nárok na odpočet daně podle ustanovení § 73 odst. 1 písm. b) zákona o DPH. Zahraniční dodavatel nepředal daňový doklad. Své povinnosti a také práva musí plátce splnit, jako důkazní prostředky použije třeba e-mailovou korespondenci a uzavřenou smlouvu.
Oprava daňového dokladu?
Příjemce neopravuje chybný přijatý daňový doklad, ani nemůže. Musíme si uvědomit, že nárokovat lze jen oprávněnou částku, jak to požaduje § 73 odst. 6 zákona o DPH, je-li na daňovém dokladu částka DPH vyšší, než "zákonná", nelze ji požadovat. Je-li omylem nižší, je nárok v této hodnotě!
Plátce má daňový doklad, na kterém je chybně uvedena částka DPH 22 000 Kč, místo 21 000 Kč. Nárok je ve výši 21 000 Kč. V jiném případě je na dokladu uvedenu hodnota 20 000 Kč, správně má být 21 000 Kč. Nárok je jen na 20 000 Kč.
V praxi se obdobné případy vyřeší snadno komunikací mezi smluvními partnery, provádí se storna daňových dokladů (zpravidla výměna původního dokladu, tj. nikoliv oprava ve smyslu dobropisů nebo vrubopisů) a vystaví se doklad se správnými údaji. Musí se skutečně jednat o dohodu obou daňových subjektů, aby bylo vše v pořádku, například návaznost na daňová přiznání a kontrolní hlášení.
V článku se věnujeme daňovým dokladům, proto musíme připomenout situace, kdy jeho vystavením vzniká povinnost přiznat plnění, tedy vazby na den uskutečnění plnění zdanitelného, osvobozeného nebo v režimu přenosu daňové povinnosti.
Upozorňujeme na ustanovení § 21 odst. 3 zákon o DPH pro poskytování služeb, u nichž je dnem uskutečnění zdanitelného plnění při poskytování služeb "...dnem jejího poskytnutí nebo dnem vystavení daňového dokladu...a to tím dnem, který nastane dříve". Toto pravidlo se netýká splátkových a platebních kalendářů nebo dokladu na přijatou úplatu.
Realitní kancelář "Byt pro každého" poskytla služby jinému plátci během ledna a února 2025. Aktivní paní účetní vystavila daňový doklad poslední lednový den, ke kterému se tak váže povinnost přiznat daň na výstupu, ač část služeb nebyla ještě poskytnuta!
Nahoru1.2 Oprava základu daně
Krátce se budeme věnovat standardním opravám a nedobytným pohledávkám, neboť jsou tato témata podrobně rozebrána v samostatných textech.
Běžné opravy základu daně
Jedná se o případy upravené v § 42 a násl. zákona o dani z přidané hodnoty, které jsou podrobně vysvětleny v článku opravy základu daně. Zásadní význam pro tyto opravy má původní daňový doklad, na který navazuje opravný daňový doklad (dobropis, vrubopis).
Měsíční plátce vyřídil oprávněnou reklamaci týkající se koupě nové technologie a vystavil dobropis 31. ledna 2025. Příjemce s měsíčním zdaňovacím obdobím doklad obdržel na začátku února. Práva a povinnosti k dani z přidané hodnoty určují následující skutečnosti:
-
Dodavatel uplatní nárok na snížení původního odvodu daně z přidané hodnoty až za zdaňovací období únor, v němž odběratel obdržel dobropis.
-
Příjemce je povinen odvést daň z přidané hodnoty (menší, než původní nárok) již za měsíc leden.
Doplňme si, že kdyby nebyl býval vystaven dodavatelem opravný daňový doklad, musel by odběratel "vrátit" část daně z přidané hodnoty ve zdaňovacím období leden 2025 podle § 74 odst. 1 zákona o DPH – jako ve výše uvedeném příkladu.
Jiný doklad
Z výše uvedeného vyplývá, jak je důležité propojení na záznamní evidenci a skutečně platí, i když nemá odběratel k dispozici opravný daňový doklad, že část daně vrací na základě jím vystaveného "jiného dokladu" (popřípadě "jiným způsobem"), jehož náležitosti nejsou zákonem upraveny, a tak se doporučuje obdobný rozsahu údajů, které obsahuje standardní dobropis.
Nahoru1.3 Zvláštní daňové režimy
Výklad si doplníme v následující tabulce, v níž naleznete méně obvyklé režimy daně z přidané hodnoty s poznámkou týkající se daňových dokladů.
Daňovým dokladům pro přenos daňové povinnosti se věnuje třetí kapitola.
Nahoru2. OBECNÁ USTANOVENÍ O DAŇOVÝCH DOKLADECH
Tuto kapitolu jsme rozdělili na čtyři části: formy daňových dokladů (2.1) a způsoby vystavování (2.2), náležitosti daňových dokladů (2.3). Text uzavírají poznámky obecného rázu týkající se cizí měny, kvality dokladů a jejich archivace (2.4).
Nahoru2.1 Formy daňových dokladů
Paragraf 26 zákona o DPH je věnován základním pravidlům, která jsou stručná a velmi srozumitelná – daňový doklad ("DD") může mít listinnou nebo elektronickou podobu. Za jejich správnost samozřejmě odpovídá osoba, která plnění uskutečňuje!
Nejběžnější formu daňových dokladů představují faktury, účetní doklady. Bez jakýchkoliv problémů jsou také akceptovatelné pro daň z příjmů, ať už fyzických nebo právnických osob (viz úvod čtvrté kapitoly).
Nesmíme různé pojmy zaměňovat, například při pořízení nového dopravního prostředku je relevantním podkladem "doklad o prodeji", jde-li o dodání do jiného členského státu osobou, která není plátcem, viz novelizované znění § 19b zákona o DPH. Nebo "doklad o vyúčtování" elektrické energie aj. je důležitý pro určení dne uskutečnění zdanitelného plnění, ale nejde automaticky o daňový doklad (§ 21 odst. 4 písm. b) zákona o DPH).
Běžně se používají daňové doklady v elektronické podobě (vystaven a obdržen v této formě), ale nesmí se zapomenout, že s tím musí souhlasit osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje.
Tuto skutečnost proto uvádíme ve smlouvách, všeobecných obchodních podmínkách atd., zpravidla se dohodnou i oprávněné osoby, e-mailové kontakty aj. Ideální je tedy písemné odsouhlasení.
Informace GFŘ
Generální finanční ředitelství publikovalo Informaci GFŘ k pravidlům fakturace ve vztahu k implementaci Směrnice EU/45/2010 do zákona o DPH. Jde o podrobný popis dané problematiky s řadou zajímavých námětů.
Nahoru2.2 Vystavování daňových dokladů
Zásady jsou uvedeny ve dvou paragrafech zákona o DPH: určení obecných podmínek (§ 27) a pravidla pro vystavování daňových dokladů v tuzemsku (§ 28). V prvním odstavci § 27 je zdůrazněno, že vystavování daňových dokladů na standardní plnění podléhá pravidlům členského státu, ve kterém je místo plnění.
Pravidla pro DD
Povinnost vystavit daňový doklad pro osoby povinné k dani a právnické osoby nepovinné k dani, je uvedena pro plátce v § 28 odst. 1 zákona o DPH. Nemusí se tak činit jen u osvobozených plnění od daně bez nároku na odpočet daně.
Plátce uskutečnil následující typy plnění v tuzemsku: a) poradenské služby pro osobu povinnou k dani, b) pronájem nebytových prostor zdaňovaný po dohodě s nájemcem (plátcem), c) osvobozený pronájem bytu neplátci, d) prodej zboží neplátci.
Podle zákona musí být daňový doklad vystaven na první dva případy. Daňový doklad není povinen plátce vystavit pro neplátce.
Doporučujeme na běžná zdanitelná plnění, i když je příjemcem neplátce, automaticky vystavovat daňové doklady. Je pro dodavatele obtížné posuzovat, jestli jde skutečně o "neplátce", a nikoliv o osobu povinnou k dani.
Osoby povinné k dani
Také osoby povinné k dani jsou v některých případech podle § 28 odst. 3 ZDPH povinny vystavit daňový doklad. Například u reverse charge, tj. přenosu daňové povinnosti do jiného členského státu.
Pro tyto subjekty je nepříjemné ustanovení § 108 odst. 4 písm. g) zákona o DPH – uvedou-li na vystaveném daňovém dokladu daň, musí ji odvést – a podat daňové přiznání podle ustanovení § 101 odst. 1 písm. c) ZDPH.
Typ plnění
Daňové doklady se vystavují na plnění specifikovaná v § 28 ZDPH a samozřejmě se týkají i inkasa zálohy, resp. přijaté úplaty na budoucí zdanitelná plnění (Zálohy a DPH).
Přehled plnění odpovídá činnostem podle terminologie zákona o dani z přidané hodnoty, jde například také o použití zboží nebo služby pro neekonomickou činnost aj., na což se v praxi zapomíná.
Novela 2025
V § 28 zákona o DPH nalezneme doplnění týkající se zahraničních osob (odstavec pátý) a navazující změnu v § 29 odst. 3 písm. a), podle které není v těchto případech povinností uvádět daňové identifikační číslo osoby, která uskutečňuje plnění, není-li jí přiděleno.
Další úprava se týká tzv. nuceného prodeje (odst. 6 a 7), s čímž souvisí i aktualizace § 32a, nově nazvaný "Potvrzení při dražbě nuceném prodeji obchodního majetku".
Procesní pravidla
Pro vystavení daňového dokladu platí běžná lhůta 15 dnů ode dne, kdy vznikla povinnost přiznat daň, nebo přiznat uskutečnění plnění, a to podle ustanovení § 28 odst. 8 zákona o DPH.
Druhým termínem je 15 dnů od konce kalendářního měsíce, § 28 odst. 9 ZDPH, a to pro přeshraniční plnění, například osvobozené dodání zboží do jiného členského státu, poskytnutí služby do JČS nebo třetí země.
Pro souhrnné daňové doklady platí obdobné pravidlo podle § 31b odst. 2 zákona o DPH, vystavují se do 15 dnů od konce kalendářního měsíce, ve kterém se příslušné první plnění uskutečnilo nebo byla přijata první úplata.
Plná moc
Daňový subjekt může samozřejmě zmocnit jinou osobu pro vystavování daňových dokladů podle obecného práva. V aktualizovaném § 28 odst. 10 zákona o DPH se zdůrazňuje, že to musí být "na základě jejich ujednání".
Novela 2025
V důvodové zprávě k novele zákona se zdůrazňuje, že dohoda mezi poskytovatelem a příjemcem plnění musí být uzavřena dříve, než k němu dojde. Zajímavé je, že správa daní používá i pojem faktura, nikoliv jen daňový doklad.
Na žádost správce je povinností obou zúčastněných stran prokázat existenci takové dohody – nebo třetí stranu, je-li zmocněna k vystavení daňového dokladu.