dnes je 9.8.2022

Input:

Nájem prostředků pro dopravu ve vztahu k zahraničním osobám

28.4.2013, , Zdroj: Verlag Dashöfer

Nájem prostředků pro dopravu ve vztahu k zahraničním osobám

Ing. Dagmar Fitříková


  • § 4 odst. 1 písm. n), § 4 odst. 3 písm. a), § 9, § 14 odst. 1, § 15, § 24, § 24a, § 26 až 29, § 73 odst. 3,§ 100, 103, 104 a 108 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, v platném znění (dále jen ZDPH),

  • § 630-637 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ObchZ).


Popis operace

Zákon o DPH používá pojem převod práv a pojem poskytnutí práva využití věci anebo jiné majetkově využitelné hodnoty. Poskytnutí práva využití věci je v praxi řešeno zpravidla na základě různých typů nájemních smluv. Pro případy, kdy je předmětem nájmu dopravní prostředek, je v obchodním zákoníku upraven specifický typ smlouvy (smlouva o nájmu dopravního prostředku upravená v § 630-637 ObchZ). Na základě uvedené smlouvy se pronajímatel zavazuje přenechat nájemci dopravní prostředek k dočasnému užívání a nájemce se zavazuje zaplatit za toto užívání úplatu (nájemné). Z úpravy obsažené v ZDPH vyplývá, že plnění poskytované na základě nájemní smlouvy patří z pohledu DPH do kategorie poskytování služeb. Tato skutečnost je důležitá zejména pro správné určení místa plnění, dne uskutečnění plnění a případně sazby daně. Na smlouvu o nájmu dopravního prostředku je v § 21 odst. 8 ZDPH odkazováno v návaznosti na určení dne uskutečnění tzv. dílčích plnění. Pokud český plátce uzavře nájemní smlouvu (resp. smlouvu o nájmu dopravního prostředku), může být v pozici buď poskytovatele (pronajímatele), nebo příjemce služby (nájemce). Pro případy, kdy je v postavení pronajímatele nebo nájemce zahraniční osoba povinná k dani, jsou stanovena speciálně pravidla pro určení místa plnění, která se výrazně liší od pravidel uplatňovaných pro stanovení místa plnění, pokud je v pozici nájemce nebo pronajímatele jiná než zahraniční osoba (viz Nájem prostředku pro dopravu v EU). Dále je nutné si uvědomit, že v případech, kdy je najatý prostředek pro dopravu nájemcem dále podnajímán jiné osobě, se uplatňují z pohledu DPH stejná pravidla jako v případě standardního nájemního vztahu. Skutečnost, zda se jedná o nový dopravní prostředek nebo dopravní prostředek, který definici nového dopravního prostředku vymezenou v § 4 odst. 3 písm. b) ZDPH nesplňuje, není v případě pronájmu (resp. podnájmu) důležitá.

Definice dopravního prostředku

Dopravní prostředek je pro účely DPH s účinností od 1. 1. 2010 definován ve shodě s úpravou obsaženou v Nařízení Rady ES č. 1777/2005 v § 4 odst. 3 písm. a) ZDPH. Podle cit. ustanovení ZDPH se za dopravní prostředek považuje vozidlo nebo jiný prostředek anebo zařízení, určené k přepravě zboží nebo osob z jednoho místa na jiné a obvykle užívané k uskutečnění přepravní služby. Do kategorie dopravních prostředků patří podle výše uvedené definice např. železniční vagony, vleky, návěsy a další zařízení, která slouží k přepravě zboží.


Krátkodobý nájem dopravního prostředku

Krátkodobý nájem dopravního prostředku je pro účely stanovení místa plnění definován v § 10d odst. 1 ZDPH. Krátkodobým nájmem dopravního prostředku se pro účely DPH rozumí nepřetržité držení nebo užívání dopravního prostředku po dobu nepřesahující 30 dní a u lodí nepřesahující 90 dní. Uvedené pravidlo se použije pro určení místa plnění v případě krátkodobého nájmu dopravního prostředku bez ohledu na skutečnost, zda je v postavení nájemce zahraniční osoba povinná k dani nebo zahraniční osoba nepovinná k dani.

Pravidla pro určení místa plnění při poskytnutí nájmu dopravního prostředku

Pravidla pro určení místa plnění při poskytnutí služby, která vyplývají ze Směrnice rady 2008/8/ES ze dne 12. 2. 2008, kterou se mění směrnice 2006/112/ES, pokud jde o místo poskytnutí služby. Základní pravidlo pro určení místa plnění u nájmu dopravního prostředku vymezené v § 9 odst. 1 a 2 ZDPH se použije s výjimkou případů vymezených v § 10d ZDPH.

Místo plnění při poskytnutí krátkodobého nájmu dopravního prostředku

Místo plnění při poskytnutí krátkodobého nájmu dopravního prostředku je vymezeno v § 10d odst. 1 ZDPH. Podle cit. ustanovení se za místo plnění považuje místo, kde osoba, které je služba (krátkodobý nájem dopravního prostředku) dopravní prostředek skutečně fyzicky přebírá. V případě, že je předmětem smluvního vztahu krátkodobý nájem dopravního prostředku, není důležité, zda je v pozici příjemce tohoto plnění osoba povinná k dani nebo osoba nepovinná k dani, místo plnění u takto poskytnuté služby se stanoví podle místa, kde dojde k fyzickému převzetí dopravního prostředku. Výjimku představují pouze situace vymezené v § 10d odst. 4 ZDPH.

Místo plnění při poskytnutí dlouhodobého nájmu dopravního prostředku

V případě nájmu dopravního prostředku, pokud doba nájmu přesáhne 30 dnů (v případě lodí, pokud přesáhne 90 dnů), se nejedná o krátkodobý nájem dopravního prostředku, a proto se místo plnění stanoví vždy podle základního pravidla uvedeného v § 9 odst. 1 ZDPH, pokud je v pozici nájemce osoba povinná k dani. Bude-li v pozici nájemce osoba povinná k dani, je místem plnění podle § 9 odst. 1 ZDPH místo, kde má sídlo, popř. provozovnu, příjemce služby. To znamená, že v případě pronájmu dopravního prostředku, který nepatří do kategorie krátkodobého nájmu dopravního prostředku ve smyslu § 10d odst. 1 ZDPH, pokud je v pozici nájemce osoba povinná k dani se sídlem ve třetí zemi, je místem plnění vždy daná třetí země, tzn., místo plnění se určí mimo tuzemsko. Pokud bude v pozici nájemce osoba nepovinná k dani, se sídlem nebo místem pobytu ve třetí zemi, je místem plnění podle § 9 odst. 2 ZDPH místo, kde má sídlo, popř. provozovnu, poskytovatel služby. To znamená, že v případě pronájmu dopravního prostředku, který nepatří do kategorie krátkodobého nájmu dopravního prostředku ve smyslu § 10d odst. 1 ZDPH, pokud je v pozici nájemce osoba nepovinná k dani, je místem plnění tuzemsko. V tomto případě je nutné při stanovení místa plnění upřednostnit úpravu obsaženou v § 10d odst. 2 až 4 ZDPH, pokud jsou splněny zde stanovené podmínky.


S účinností od 1. 1. 2013 jsou v § 10d odst. 2 a 3 ZDPH vymezeny speciálně podmínky pro stanovení místa plnění v případě jiného než krátkodobého nájmu dopravního prostředku osobě nepovinné k dani. Polde § 10d odst. 2 ZDPH je místem plnění při poskytnutí dlouhodobého nájmu dopravního prostředku osobě nepovinné k dani místo, kde má nájemce sídlo nebo místo pobytu. Podle § 10d odst. 3 ZDPH je místem plnění při poskytnutí jiného než krátkodobého nájmu rekreační lodi osobě nepovinné k dani místo, kde nájemce loď skutečně fyzicky přebírá. V tomto případě však musí být splněna podmínka, že pronajímatel má v tomto místě sídlo nebo provozovnu, pokud je služba (nájem rekreační lodi) poskytnuta prostřednictvím provozovny.


Místo plnění při poskytnutí nájmu dopravního prostředku podle § 10d odst. 4 ZDPH

Pokud je místo plnění v případě nájmu dopravního prostředku určeno podle § 10d odst. 1 až 3 ZDPH v tuzemsku, a přitom ke skutečnému užití nebo spotřebě dochází ve třetí zemi, za místo plnění se podle § 10d odst. 4 písm. a) ZDPH považuje třetí země. Pokud je místo plnění v případě dlouhodobého nájmu dopravního prostředku určeno podle § 10d odst. 1 až 3 ZDPH ve třetí zemi, ale přitom ke skutečnému užití nebo spotřebě dochází v tuzemsku, za místo plnění se považuje podle § 10d odst. 4 písm. b) ZDPH tuzemsko.

Dopravní prostředek je pronajat českým plátcem zahraniční osobě

Pokud je český plátce v pozici pronajímatele dopravního prostředku a v pozici nájemce je zahraniční osoba, jedná se z pohledu DPH o poskytnutí služby ve smyslu § 14 odst. 1 písm. b) a zahraniční osoba je příjemcem této služby. V pozici příjemce služby (nájemce) dopravního prostředku může být buď zahraniční osoba povinná k dani, nebo zahraniční osoba nepovinná k dani.

V případě, že český plátce je v pozici pronajímatele dopravního prostředku a v pozici nájemce je zahraniční osoba povinná k dani, je nutné v návaznosti na správné určení místa plnění rozlišovat, zda se jedná či nejedná o krátkodobý nájem dopravního prostředku a kde dochází ke skutečnému užití nebo spotřebě takto poskytnuté služby. V praxi se mohou vyskytovat zejména níže uvedené situace:

  • Český plátce pronajme na dobu nepřesahující 30 dnů (u lodí na dobu nepřesahující 90 dnů) dopravní prostředek zahraniční osobě povinné k dani se sídlem nebo místem podnikání ve třetí zemi. Místo plnění se určí podle § 10d odst. 1 ZDPH v tuzemsku, pokud k fyzickému předání předmětu nájmu dojde v tuzemsku a ke skutečnému užití nebo spotřebě nájmu dojde rovněž v tuzemsku. Povinnost přiznat daň má v tomto případě v tuzemsku pronajímatel, plátce. Nájemce může při splnění podmínek stanovených v § 83 ZDPH požádat v ČR o vrácení DPH. Pokud dojde k fyzickému předání dopravního prostředku v rámci tzv. krátkodobého nájmu v tuzemsku, ale ke skutečnému užití nebo spotřebě předmětu nájmu dojde ve třetí zemi, určí se místo plnění podle § 10d odst. 4 písm. a) ZDPH ve třetí zemi. V tomto případě českému plátci jako pronajímateli nevzniká povinnost přiznat v tuzemsku daň na výstupu. V případě, že k fyzickému předání předmětu nájmu dojde mimo území ČR, určí se místo plnění podle § 10d odst. 1 ZDPH v zemi, kde došlo k předání dopravního prostředku do užívání nájemci. I v tomto případě je nutné vyhodnotit skutečné užití nájmu dopravního prostředku nebo skutečnou spotřebu takto poskytnuté služby ve vazbě na podmínky stanovené v § 10d odst. 4 ZDPH. Pokud dojde k fyzickému předání dopravního prostředku v rámci tzv. krátkodobého nájmu ve třetí zemi, ale ke skutečnému užití nebo spotřebě předmětu nájmu dojde v tuzemsku, určí se místo plnění podle § 10d odst. 4 ZDPH v tuzemsku a českému plátci jako pronajímateli vzniká povinnost přiznat v tuzemsku daň na výstupu. Nájemce může při splnění podmínek stanovených v § 83 ZDPH požádat v ČR o vrácení DPH.

  • Český plátce pronajme na dobu přesahující 30 dnů (u lodí na dobu přesahující 90 dnů) dopravní prostředek zahraniční osobě povinné k dani, která není v EU registrována k DPH. Místo plnění se určí podle § 9 odst. 1 ZDPH v zemi, kde má nájemce sídlo, popř. v místě, kde je umístěna jeho provozovna, pokud se jedná o provozovnu umístěnou v jiné zemi, než je sídlo nájemce, a nájem dopravního prostředku je poskytnut pro tuto provozovnu. Pokud je v pozici nájemce zahraniční osoba povinná k dani, která nemá v ČR provozovnu, určí se místo plnění vždy podle sídla příjemce, tj. mimo tuzemsko.


Pro účely DPH se za provozovnu pro účely místa plnění ve smyslu § 9 odst. 1 ZDPH považuje „organizační složka“ osoby povinné k dani, která může přijímat a využívat služby, které jsou poskytovány pro potřeby takové provozovny, neboť je dostatečně stálá a má vhodné personální a technické zdroje.



Příklad 1

Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního prostředku osobní automobil obchodní společnosti se sídlem ve Švýcarsku. Doba nájmu je sjednaná na období od 7. 1. 2013 do 25. 1. 2013, tj. na dobu nepřesahující 30 dnů. Pronajatý automobil využívá jednatel společnosti za účelem realizace služební cesty pouze na území ČR. K fyzickému předání osobního automobilu do užívání nájemci došlo v ČR. Ke spotřebě a užití pronajatého automobilu nájemcem dochází pouze v tuzemsku. V tomto případě se jedná o krátkodobý nájem dopravního prostředku, který není využíván ve třetí zemi, a proto je pro určení místa plnění důležité místo fyzického předání dopravního prostředku (§ 10d odst. 1 ZDPH). Vzhledem k tomu, že k předání osobního automobilu došlo v tuzemsku, je místem plnění tuzemsko a český plátce je povinen přiznat v tuzemsku daň. Obdobný postup by český plátce jako pronajímatel uplatnil i v případě, že by v pozici nájemce byla zahraniční osoba nepovinná k dani.


Příklad 2

Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního prostředku osobní automobil obchodní společnosti se sídlem ve Švýcarsku. Doba nájmu je sjednaná na období od 2. 1. 2010 do 28. 1. 2013, tj. na dobu nepřesahující 30 dnů. K fyzickému předání osobního automobilu do užívání nájemci došlo v ČR. Na základě vzájemné dohody byl pronajatý osobní automobil přepraven do Švýcarska, tj. do sídla nájemce. Po ukončení nájmu byl předmětný osobní automobil přepraven ze Švýcarska do ČR rovněž pronajímatelem. Ke skutečné spotřebě a užití pronajatého automobilu nájemcem došlo v tomto případě pouze ve Švýcarsku, tj. ve třetí zemi. V tomto případě není pro určení místa plnění důležité místo předání dopravního prostředku, ale místo, kde dochází ke skutečnému užití a spotřebě, a to je v daném případě v třetí zemi. Místo plnění se určí podle § 10d odst. 4 písm. a) ZDPH v třetí zemi. Českému plátci jako pronajímateli nevznikne v tuzemsku povinnost přiznat daň na výstupu, ale je povinen uskutečnění tohoto plnění uvést v ř. 26 daňového přiznání k DPH za zdaňovací období leden 2013.


Příklad 3

Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního prostředku osobní automobil obchodní společnosti se sídlem ve Švýcarsku. Doba nájmu je sjednaná na období od 7. 1. 2013 do 14. 1. 2013, tj. na dobu nepřesahující 30 dnů. Pronajatý automobil využívá jednatel společnosti za účelem realizace služební cesty pouze na území Švýcarska. K fyzickému předání osobního automobilu do užívání nájemci došlo ve Švýcarsku. V tomto případě se jedná o krátkodobý nájem dopravního prostředku s místem plnění ve třetí zemi s tím, že ke skutečnému užití předmětu nájmu dochází rovněž ve třetí zemi. Pro určení místa plnění je v tomto případě důležité místo fyzického předání dopravního prostředku (§ 10d odst. 1 ZDPH). Vzhledem k tomu, že k fyzickému předání osobního automobilu došlo ve Švýcarsku, je místo plnění určeno mimo tuzemsko a český plátce není povinen přiznat v tuzemsku daň.


Příklad 4

Český plátce pronajal na základě smlouvy o nájmu dopravního prostředku osobní automobil obchodní společnosti se sídlem ve Švýcarsku. Doba nájmu je sjednaná na období od 1. 2. 2013 do 30. 4. 2013, tj. na dobu přesahující 30 dnů. Nájemce nemá v ČR provozovnu. K fyzickému předání osobního automobilu do užívání nájemci došlo v ČR. V tomto případě se nejedná o krátkodobý nájem dopravního prostředku, a proto pro posouzení místa plnění není důležité místo předání dopravního prostředku, ale skutečnost, že v pozici nájemce, příjemce služby, je osoba povinná k dani se sídlem mimo tuzemsko. Skutečnost, kde dochází ke skutečnému užití předmětu nájmu, není v tomto případě důležitá. Místo plnění je stanoveno podle § 9 odst. 1 ZDPH s ohledem na sídlo nájemce ve Švýcarsku, tj. ve třetí zemi. Pronajímateli nevznikne v tomto případě v tuzemsku povinnost přiznat daň na výstupu. Pronajímatel – český plátce uvede údaje o takto poskytnuté službě v ř. 26 DAP k DPH.

Dopravní prostředek je zahraniční osobou povinnou k dani pronajat českému plátci

Pokud je český plátce v pozici nájemce a v pozici pronajímatele prostředku pro dopravu je zahraniční osoba

Nahrávám...
Nahrávám...