dnes je 28.3.2024

Input:

Daňová kontrola u daně z přidané hodnoty

26.10.2020, , Zdroj: Verlag DashöferDoba čtení: 19 minut

2020.2122.1
Daňová kontrola u daně z přidané hodnoty

Mgr. Filip Wágner

Největší procento daňových kontrol představuje prověřování daně z přidané hodnoty (dále jen "DPH"). Finanční úřad buď provádí daňové kontroly namátkově, nebo kvůli konkrétním pochybnostem, například pokud v rámci vyhledávací činnosti zjistí určité pochybnosti, které vyústí až v zahájení daňové kontroly. Někdy je také daňová kontrola spuštěna vlastním pochybením plátce DPH, který si de facto na sebe přivolá daňovou kontrolu provedením chyby ve výkaznictví. Do daňové kontroly může také přejít správce daně v důsledku postupu k odstranění pochybností. Tento článek se zabývá vybranými otázkami ohledně daňových kontrol na DPH a daná problematika je doplněna i několika praktickými příklady.

Právní vymezení kontroly

Obecná pravidla pro daňovou kontrolu jsou uvedena zejména v ustanoveních §§ 85 až 88 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen "daňový řád, DŘ"), ale dále i v jiných souvisejících ustanoveních. Některá související dílčí specifika jsou uvedena také v zákoně č. 235/2004 Sb., zákon o DPH (dále jen "ZDPH"), která pak mají přednost před daňovým řádem. Příkladem lze jmenovat § 104 ZDPH obsahující speciální úpravu při vykázání plnění v daňovém přiznání v nesprávném zdaňovacím období, kdy správce daně pochybení objeví při daňové kontrole, ale nebude stanovovat penále, jelikož DPH nedoměří, protože plnění ponechá v jiném zdaňovacím období a za časovou prodlevu stanoví pouze úrok z prodlení. Důležité pravidlo pro daňové kontroly, které je využíváno i v oblasti DPH, je obsaženo v zákoně č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky (dále jen "ZoFS"), který stanoví v § 8 odst. 2 ZoFS, že finanční úřad vykonává vybranou působnost na celém území České republiky, a dále v § 4 odst. 4 ZoFS, že vybranou působností se pro účely tohoto zákona rozumí provádění vyhledávací činnosti při správě daní, nebo postupu k odstranění pochybností, daňové kontroly nebo jiných kontrolních postupů při správě daní. Z tohoto pravidla plyne, že daňovou kontrolu na DPH může provádět kterýkoliv finanční úřad v České republice bez ohledu na místní příslušnost u daného plátce DPH. Společnost se sídlem v Praze tak může klidně kontrovat například Územní pracoviště v Třebíči.

Kromě daňové kontroly (po vyměření či před vyměřením daně) je pro oblast prověřování DPH používán v praxi často také postup k odstranění pochybností, případně místní šetření. Oblast DPH je pak vůbec nejčastěji kontrolovanou daní. Pro představu se níže nachází přehled o počtu kontrol na DPH za předchozích 5 let:

Rok 2015 2016 2017 2018 2019
Počet daňových kontrol na DPH 10 130 8 351 6 712 5 256 4 679

Zdroj: Informace o činnosti Finanční správy ČR

Pro realizaci daňové kontroly je vhodné znát tato pravidla, která jsou relevantní také pro oblast DPH a jsou obsažena v daňovém řádu:

  • Daňová kontrola se provádí u daňového subjektu nebo na místě, kde je to vzhledem k účelu kontroly nejvhodnější. Místem tedy může být například sídlo společnost, kancelář zástupce daňového subjektu, výrobní prostory daňového subjektu či sídlo správce daně.

  • Správce daně na začátku daňové kontroly vymezí předmět daňové kontroly, ale rozsah může být v průběhu rozšířen nebo zúžen.

  • Daňovou kontrolu lze provádět společně pro více daňových řízení týkajících se jednoho daňového subjektu a správce daně může daňovou kontrolu zahájit i pro další daňová řízení rozšířením daňové kontroly probíhající k jinému daňovému řízení.

  • Opakování daňové kontroly je možné pouze ve vymezených případech, a to pokud správce daně zjistí nové skutečnosti nebo důkazy, které nemohly být bez zavinění správce daně uplatněny v původní daňové kontrole a které zakládají pochybnosti o správnosti, průkaznosti nebo úplnosti dosud stanovené daně nebo tvrzení daňového subjektu, nebo pokud daňový subjekt učiní úkon, kterým mění svá dosavadní tvrzení.

  • Daňový subjekt je povinen umožnit správci daně zahájení a provedení daňové kontroly.

  • Mezi základní práva daňového subjektu patří právo přítomnosti na jednání se svými zaměstnanci nebo dalšími osobami, které vykonávají jeho činnosti, právo předkládat v průběhu daňové kontroly důkazní prostředky nebo navrhovat provedení důkazních prostředků, které on sám nemá k dispozici, vyvracet pochybnosti vyjádřené správcem daně.

  • Daňový subjekt je u daňové kontroly povinen zajistit vhodné místo a podmínky k provádění daňové kontroly, poskytnout nezbytné informace o vlastní organizační struktuře, o pracovní náplni jednotlivých útvarů, o oprávněních jednotlivých zaměstnanců nebo jiných osob zajišťujících jeho činnost a o uložení účetních záznamů a jiných informací, předložit důkazní prostředky prokazující jeho tvrzení, umožnit jednání s kterýmkoliv svým zaměstnancem nebo jinou osobou, která vykonává jeho činnosti, nezatajovat důkazní prostředky, které má k dispozici, nebo o nichž je mu známo, kde se nacházejí.

  • Daňová kontrola je zahájena prvním úkonem správce daně vůči daňovému subjektu, při kterém je vymezen předmět a rozsah daňové kontroly a při kterém správce daně začne zjišťovat daňové povinnosti nebo prověřovat tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně.

  • Pokud by došlo v průběhu daňové kontroly ke změně místní příslušnosti, může daňovou kontrolu dokončit správce daně, který ji zahájil.

  • Pokud by neumožnil daňový subjekt správci daně zahájit daňovou kontrolu, může k tomu být správcem daně vyzván.

  • V rámci daňové kontroly dochází k prokazování různých skutečností, jak je daňový subjekt postupně vyzýván. Na konci daňové kontroly správce daně seznámí daňový subjekt s výsledkem kontrolního zjištění, včetně hodnocení dosud zjištěných důkazů, a předloží mu tento výsledek kontrolního zjištění k vyjádření.

  • Správce daně sepisuje o zahájení, průběhu a ukončení daňové kontroly zprávu o daňové kontrole, která obsahuje výsledek kontrolního zjištění, včetně hodnocení důkazů zjištěných v průběhu daňové kontroly, a odkaz na protokoly nebo úřední záznamy.

  • Pokud by se kontrolovaný daňový subjekt odmítl seznámit se zprávou o daňové kontrole nebo ji projednat anebo se jejímu projednání vyhýbá, doručí mu ji správce daně do vlastních rukou a den doručení zprávy o daňové kontrole se pokládá za den jejího projednání a ukončení daňové kontroly.

V daňovém řádu je stanovena tříletá prekluzivní lhůta pro možnost stanovení daně, což prakticky znamená, že finanční úřad má 3 roky na zahájení daňové kontroly. Přímo v § 148 odst. 1 DŘ je stanoveno, že daň nelze stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí 3 roky, s tím, že lhůta pro stanovení daně počne běžet dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení. Podle § 148 odst. 3 DŘ také platí speciální pravidlo pro prekluzivní lhůtu, které mimo jiné stanoví, že pokud byla před uplynutím lhůty pro stanovení daně zahájena daňová kontrola, běží lhůta pro stanovení daně znovu ode dne, kdy byl tento úkon učiněn.

Pro úplnost lze dodat, že s účinností od 1. 1. 2021 dochází k podstatné novele daňového řádu, která mění mimo jiné i pravidla týkající se daňových kontrol. Podstatnou změnou je například možnost správce daně zahajovat i ukončovat daňovou kontrolu formou zaslání písemného oznámení, kdy už pro tyto úkony nemusí probíhat osobní jednání. Dále bude možné prakticky kdykoliv přejít z postupu k odstranění pochybností do daňové kontroly. Určitý postup doznal i proces sdělování výsledku kontrolního zjištění a právo seznámit se s neveřejnou části spisu v okamžik sdělení dosavadního výsledku kontrolního zjištění. Mění se také sankční výše úroku z prodlení na výši 8 % plus repo sazba České národní banky (namísto současných 14 % plus repo sazba České národní banky). Další změnou je, že zahájení daňové kontroly bez výzvy k podání dodatečného daňového přiznání ze strany správce daně povede k tomu, že správce daně nebude stanovovat penále po realizaci takové daňové kontroly.

Praktické situace u kontrol DPH

Níže se nachází několik praktických příkladů ohledně daňové kontroly DPH, které mohou nastat u daného plátce DPH v praxi.

Příklad – Zajišťovací příkaz kvůli daňové kontrole

Správce daně zahájil 10. 5. 2020 daňovou kontrolu DPH za zdaňovací období leden a únor 2020, kde kontroluje vstupy nakoupené od jiného obchodního partnera, který se stal 25. 4. 2020 nespolehlivým plátcem DPH, protože nehradil dlouhodobě DPH. Plátci DPH byl dne 10. 9. 2020 doručen do datové schránky zajišťovací příkazy ke zdaňovacímu období leden a únor 2020 kvůli očekávanému doměrku na DPH z titulu neoprávněně uplatněného odpočtu DPH, jelikož DPH nebyla odvedena a plátce DPH nepodnikl dostatečná kontrolní opatření, aby zamezil podvodu na DPH. Zajišťovací příkazy byly na hodnotu 180 000 Kč (hodnota DPH nárokované od obchodního partnera). Tato částka byla zároveň stržena z bankovního účtu na základě exekučních příkazů. Jak se může plátce DPH bránit?

Plátce DPH může podat proti zajišťovacím příkazům odvolání, které musí zaslat do 30 dní od doručení zajišťovacích příkazů svému místně příslušnému správci daně. Na vydání rozhodnutí o odvolání ohledně zajišťovacích příkazů platí speciální lhůta pro vyřízení obsažená v § 168 DŘ, která činí 30 dnů ode dne, kdy bylo odvolání podáno, jinak se zajišťovací příkaz stává neúčinným. Dalším procesním krokem může být podání žaloby. Souběžně by se plátce DPH měl snažit uspět u daňové kontroly, aby dané zajišťovací příkazy ztratily důvodnost. Pro úplnost lze dodat, že podání odvolání nepodléhá žádnému správnímu poplatku.

Příklad – Chybějící daňový doklad a zjištění až při daňové kontrole

Plátce DPH v roce 2018 nakoupil počítačovou výbavu, kterou používal pro plnění zakládající nárok na odpočet DPH. Nákup byl v hodnotě 200 000 Kč plus 42 000 Kč DPH a daňový doklad byl doručen formou emailu 15. 8. 2018. Nárok na odpočet DPH byl zahrnut ve zdaňovacím období srpen 2018. V červnu 2020 zahájil správce daně daňovou kontrolu na DPH za zdaňovací období srpen 2018. V rámci této kontroly však plátce DPH nebyl schopen dohledat příslušný daňový doklad na nákup počítačové výbavy. Daňový doklad byl při stěhování pobočky zřejmě ztracen. Správci daně však byl schopen doložit další důkazní prostředky a to emailovou objednávku, bankovní výpisy a příslušné zboží. Duplikát daňového dokladu se nepodařilo získat, protože dodavatel zkrachoval. Obhájí správce daně nárok na odpočet DPH?

Základní podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet DPH je podle § 73 ZDPH mít daňový doklad, a proto správce daně neuzná jiné důkazní prostředky jako dostačující. Z tohoto důvodu bude doměřena DPH a související sankce jako penále ve výši 20 % doměřené daně a úrok z prodlení.

Příklad – Osvobozené plnění zatížené DPH

Plátce DPH obdržel daňový doklad od zdravotnického zařízení za pravidelné zdravotní prohlídky z titulu ochrany zdraví v rámci pracovního poměru zaměstnanců či v souvislosti s nemocemi z povolání. Daňový doklad byl vystaven dne 10. 1. 2020 a doručen do datové schránky společnosti byl 12. 1. 2020. Daňový doklad byl vystaven na částku 20 000 Kč plus 3 000 Kč DPH. Zaměstnavatel si uplatnil nárok na odpočet DPH, jelikož se jedná o vstup související s ekonomickou činností. V červenci 2020 zahájil správce daně daňovou kontrolu na DPH za zdaňovací období leden 2020. V rámci této kontroly správce daně zamítl nárok na odpočet s odůvodněním, že žádná DPH neměla být aplikována, jelikož se jedná o zdravotní služby, které jsou osvobozené od DPH bez nároku na odpočet DPH podle § 58 ZDPH, protože jejich cílem je ochrana zdraví. Je tento závěr správný?

Podle § 73 odst. 6 ZDPH platí, že pokud převyšuje částka daně uvedená na přijatém daňovém dokladu výši daně, která má být uplatněna podle zákon o DPH, je plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně jen ve výši odpovídající dani, která má být uplatněna podle zákona o DPH. Jelikož je tento typ služeb osvobozený od DPH, nebyl plátce DPH oprávněn uplatnit si nárok na odpočet DPH, jelikož byla DPH poskytovatelem uplatněna nesprávně. Z tohoto důvodu bude doměřena DPH a související sankce jako penále ve výši 20 % doměřené daně a úrok z prodlení.

Příklad – Marketingové služby a prokazování

Plátce DPH uhradil marketingové služby spočívající v uveřejnění loga na soukromém sportovišti v malé obci v hodnotě 2 500 000 Kč plus 525 000 Kč DPH. Sportoviště jakožto plátce DPH vystavilo daňový doklad, který obsahoval všechny náležitosti. Daňový doklad s DUZP 31. 8. 2020 byl doručen 6. 9. 2020. Plátce DPH si uplatnil nárok na odpočet DPH ve zdaňovacím období září 2020, kdy mu byl doručen daňový doklad. Správce daně zahájil daňovou kontrolu a k plnění požadoval prokázat faktické přijetí marketingové kampaně. Daňový subjekt si však nearchivoval žádné důkazní prostředky a disponoval pouze daňovým dokladem. Bude nárok na odpočet DPH při kontrole uznán?

V případě, že plátce DPH není schopen jinými důkazními prostředky prokázat faktické přijetí

Nahrávám...
Nahrávám...